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Steuerstrafrecht04.09.2008
Bundesgesetz - Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen, Einführung der straflosen Selbstanzeige Ab 1.1.2010 werden neue Bestimmungen zur Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen und zur Einführung der straflosen Selbstanzeige gelten. Der Gesetzestext ist auf der Website der Bundesbehörden abrufbar. 
Mit der Busse (früher Strafsteuer) wird ein schuldhaftes, gesetzwidriges Verhalten der steuerpflichtigen Person geahndet. Die Busse hat Straffunktion. Die Busse wird nicht nur allein vom Verschuldens-, sondern auch vom Erfolgsprinzip beherrscht. Dies kommt in der Bemessung der Busse zum Ausdruck, die von der Höhe der Nachsteuer abhängig ist. Die Tatbestände des Steuerstrafrechts Die Erfüllung folgender Straftatbestände zieht ein Bussenverfahren nach sich
Schuldformen Folgende Schuldformen sind steuerstrafrechtlich relevant
Verletzung von Verfahrenspflichten Grundsatz Das Steuergesetz auferlegt den Steuerpflichtigen und auch Dritten verschiedene Verfahrens-, Mitwirkungs- und Bescheinigungspflichten. Die Strafbestimmungen (§ 235 StG) sollen eine wahrheitsgemässe und vollständige Deklaration und die ordnungsgemäss Mitwirkung der verpflichteten Personen im Veranlagungs- und Inventarisationsverfahren gewährleisten. Die Abgabe der Steuererklärung kann nicht von Bedingungen abhängig gemacht werden. Die Gemeindesteuerämter melden dem Kantonalen Steueramt die Steuerpflichtigen, die nach durchgeführtem Mahnverfahren die Verfahrenspflichten nicht erfüllt haben. Strafbefehlsverfahren Das Kantonale Steueramt, Sektion Bezug, eröffnet das Strafverfahren wegen Verletzung von Verfahrenspflichten direkt durch Erlass eines Strafbefehls. Einspracheverfahren Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen nach Zustellung des Strafbefehls beim Kantonalen Steueramt, Sektion Bezug, schriftlich Einsprache erheben. Wird keine Einsprache erhoben, erwächst der Strafbefehl in Rechtskraft und gilt als Urteil. Die Einsprache kann ohne Begründung und Antrag erfolgen. Sie bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls. Nach Eingang der Einsprache führt das Kantonale Steueramt weitere Untersuchungen durch. Bei veränderter Sach- oder Rechtslage wird ein korrigierter Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt. Bei unveränderter Sachlage wird Anklage beim Steuerrekursgericht erhoben. Verheiratete (getrennte Strafverfahren) Verheiratete, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, üben die nach dem Steuergesetz den Steuerpflichtigen zukommenden Verfahrensrechte und Verfahrenspflichten gemeinsam aus. Somit werden auch sämtliche Mitteilungen der Steuerbehörden an beide Eheteile gemeinsam adressiert. Bei Nichtabgabe der Steuererklärung richtet sich das Verfahren jedoch nach dem allgemeinen Strafrecht. Im Strafrecht ist für jeden einzelnen Betroffenen nach seinem eigenen Verschulden eine Strafe zuzumessen. Aus diesem Grund müssen bei Verheirateten, die ihre gemeinsame Deklarationspflicht nicht erfüllt haben, zwei getrennte Strafverfahren durchgeführt werden. Umstände, die gegen die Annahme eines identischen Verschuldens beider Eheteile sprechen, sind im Einspracheverfahren geltend zu machen. Bussenrahmen Eine Verletzung von Verfahrenspflichten kann mit einer Busse bis zu CHF 1'000, in schweren Fällen oder bei Rückfall bis zu CHF 10'000 gebüsst werden. Die Höhe der Busse richtet sich nach einer internen Bussenordnung, bei der die Höhe des Einkommens eine mitentscheidende Rolle spielt. Die Bussen für Verheiratete werden so angepasst, dass sie zusammen nicht höher ausfallen als eine Busse für eine alleinstehende Person. Bussenregister Die Busse wird nur in einem steueramtsinternen Register vermerkt (im Hinblick auf allfällige Rückfälle); es erfolgt kein Eintrag im Zentralstrafregister. Die Umwandlung in Haft ist ausgeschlossen.
Versuchte Steuerhinterziehung Die steuerpflichtige Person gibt eine unvollständige bzw. unkorrekte Steuererklärung mit der Absicht ab, sich damit einen unrechtmässigen Steuervorteil zu verschaffen (Vorsatz), oder sie nimmt mit Abgabe der unvollständigen bzw. unkorrekten Steuererklärung eine mögliche Unterversteuerung in Kauf (Eventualvorsatz). Der Erfolg tritt jedoch nicht ein, da die Veranlagungsbehörde im Rahmen der ordentlichen Veranlagung die unkorrekte Deklaration aufdeckt. Die Busse beträgt 2 Drittel der Busse, die bei vollendeter Steuerhinterziehung festzusetzen wäre. Die Ahndung der versuchten Steuerhinterziehung ist auf kantonaler Ebene ab Steuerjahr 2001 (§ 237 StG) möglich. Bei der direkten Bundessteuer kann die versuchte Steuerhinterziehung ebenfalls geahndet werden (Art. 176 DBG). Vollendete Steuerhinterziehung Der Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung ist unter folgenden Bedingungen gegeben
Die Busse beträgt
Teilnahmehandlungen/Teilnahmeformen Strafbar an einer Steuerhinterziehung ist die schuldhafte Teilnehmerin oder der schuldhafte Teilnehmer gemäss § 238 StG. Folgende Teilnahmeformen sind zu unterscheiden
Die schuldhafte Teilnahme an der Steuerhinterziehung ist ein selbstständiges Delikt. Es wird eine vorsätzliche bzw. eventualvorsätzliche Handlungsweise vorausgesetzt
Der Versuch einer Teilnahmehandlung ist straflos. Die Busse beträgt
Die Teilnehmerin bzw. der Teilnehmer haftet solidarisch für die hinterzogene Steuer.
Verheimlichung oder Beiseiteschaffung von Nachlasswerten im Inventarverfahren Gemäss § 239 StG wird dieser Tatbestand erst für die Inventarisierung von Todesfällen ab 1.1.2001 angewendet. Auf Bundesebene besteht schon seit längerer Zeit eine entsprechende gesetzliche Grundlage (Art. 178 DBG). Folgende Voraussetzungen müssen gegeben sein
Strafbar sind auch Teilnahmehandlungen sowie die versuchte Verheimlichung von Nachlasswerten. Gemäss § 239 StG bzw. Art. 178 DBG beträgt die Busse
Bei versuchter Verheimlichung von Nachlasswerten kann die Strafe milder sein. Nach kantonalem Recht
Da die Verheirateten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, trotz gemeinsamer Steuerpflicht als zwei einzelne Steuersubjekte anerkannt werden, hat folglich jeder Eheteil nur seine eigenen Faktoren auf der gemeinsamen Steuererklärung zu deklarieren und die Richtigkeit seiner Angaben unterschriftlich zu bestätigen. Folge davon ist, dass die Eheteile nur für die Hinterziehung ihrer eigenen Steuerfaktoren gebüsst werden dürfen, denn nur bezüglich dieser Faktoren weisen sie die für die Steuerhinterziehung vorausgesetzte Sondereigenschaft auf. Hieraus muss wiederum gefolgert werden, dass jeder Eheteil nur für seine eigenen Steuerfaktoren mitwirkungspflichtig ist, mithin ihn lediglich insoweit Verfahrenspflichten treffen. § 240 StG entspricht diesen Darlegungen und findet auch Anwendung auf Steuerstraftatbestände, die dem alten Recht zuzuordnen sind (bis und mit Steuerjahr 2000).
Eine Haftung für fremdes Verschulden besteht nur insoweit, als diese im Gesetz ausdrücklich statuiert ist. Lässt sich eine steuerpflichtige Person vertreten, trifft sie aber an der unrichtigen Versteuerung kein Verschulden, so darf der Vertreterin bzw. dem Vertreter auch keine Busse auferlegt werden. Die Sorgfaltspflichten der steuerpflichtigen Person (Wahl, Instruktion und Überwachung) in der Erfüllung der Verfahrensvorschriften werden jedoch durch den Beizug einer Vertreterin oder eines Vertreters nicht eingeschränkt. Insbesondere macht sich die steuerpflichtige Person haftbar, wenn sie die von der Vertreterin oder vom Vertreter ausgefüllte Steuererklärung unbesehen unterschreibt (Verletzung ihrer Kontrollpflicht). Die Vertreterin oder der Vertreter kann sich als Hilfsperson selbstständig gemäss der Teilnahmebestimmung nach § 238 StG strafbar machen.
Nach Art. 560 ZGB treten die Erbberechtigten in die Rechte und Pflichten der Erblasserin oder des Erblassers ein. Mit Entscheid vom 29.8.1997 hat der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte in Strassburg (EuGHMR) festgehalten, dass die Nichtvererblichkeit der strafrechtlichen Verantwortlichkeit zu den fundamentalen Rechtsgrundsätzen zählt. In Art. 48 Ziff. 3 StGB ist festgehalten, dass eine Busse mit dem Tod der verurteilten Person als hinfällig erklärt wird. Die strafrechtliche Schuld der verstorbenen Person zu vererben ist mit den Grundsätzen des Strafrechts unvereinbar. Der Entscheid des Europäischen Gerichtshofes hat sich in der Praxis derart ausgewirkt, dass auch unter dem alten Steuergesetz (aStG) gegenüber Erbberechtigten nur noch eine Busse verfügt wird, wenn diesen ein eigenes Verschulden an der festgestellten Unterversteuerung nachgewiesen werden kann (z.B. überlebender Eheteil hat schuldhaft seine eigenen Faktoren nicht deklariert) oder wenn sie als Teilnehmerin oder Teilnehmer mitgewirkt haben. Gestützt auf diese Rechtslage ist im neuen Steuergesetz (StG) überhaupt darauf verzichtet worden, eine Haftung der Erbberechtigten bei Steuerhinterziehungen festzulegen. Bei der direkten Bundessteuer
Gemäss Art. 180 Abs. 1 DBG werden die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Verheirateten nur für die Hinterziehung jenes Steuerbetrags gebüsst, die auf die ganz oder teilweise unterlassene Deklaration ihrer eigenen Steuerfaktoren zurückzuführen ist. Der in Art. 180 Abs. 2 DBG zugelassene Entlastungsbeweis für den Eheteil, dessen Steuerfaktoren unvollständig deklariert worden sind, schliesst nicht aus, dass sich der andere Eheteil gegebenenfalls auch von der Schuld befreien (= exkulpieren) kann.
(Siehe die Ausführungen zum kantonalen Recht).
Auf Grund des Entscheids vom 29.8.1997 des Europäischen Gerichtshofes für Menschenrechte in Strassburg (EuGHMR) ist es auch auf Bundesstufe künftig nur noch zulässig, gegenüber Erbberechtigten eine Busse auszusprechen, wenn diesen an der festgestellten Unterversteuerung der verstorbenen Person ein eigenes Verschulden nachgewiesen werden kann oder wenn sie als Teilnehmerin bzw. Teilnehmer mitgewirkt haben.
Allgemeines zur Bussenbemessung Folgende Kriterien sind für die Bussen bei Steuerstraftatbeständen zu beachten
Diese Regeln sollen das Verschulden der steuerpflichtigen Person angemessen berücksichtigen. Als strafmindernd bzw. straferhöhend sind neben den vom Steuergesetz ausdrücklich genannten Gründen auch die Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuchs über die Strafzumessung heranzuziehen. Bei der Bemessung der Busse werden im Weiteren die gegenwärtigen finanziellen Verhältnisse (wirtschaftliche Belastbarkeit) gewürdigt.
03.06.2008
Bei den Kantons- und Gemeindesteuern Gemäss § 236 Abs. 3 StG wird bei Selbstanzeigen für die Offenlegung von Steuerhinterziehungen ab Kantons- und Gemeindesteuern 2001 eine Busse von 20 % der hinterzogenen Steuer verfügt. Eine Selbstanzeige im Sinne des Gesetzes liegt vor, wenn diese spontan und unter Bekanntgabe sämtlicher, bisher hinterzogener Faktoren erfolgt. Massgebend für die Beurteilung der Spontaneität ist das subjektive Empfinden der steuerpflichtigen Person. Solange die Steuerbehörde, auch wenn diese seit längerer Zeit Kenntnis von der Hinterziehung hat, die steuerpflichtige Person nicht mit ihrer Entdeckung konfrontiert, ist eine Selbstanzeige noch möglich. Ist eine Selbstanzeige nicht vollständig, so wird die Busse auf Grund sämtlicher hinterzogener Steuerfaktoren festgesetzt. Da teilweise tätige Reue vorliegt, wird unter diesen Umständen eine reduzierte Busse verfügt. Hat eine Selbstanzeige auch die Nachbesteuerung von Kantons- und Gemeindesteuern bis und mit Steuerjahr 2000 zur Folge, so erfolgt insoweit eine straffreie Nachbesteuerung (§ 274 StG i.V.m. § 187 Abs. 3 aStG). Zur straffreien Selbstanzeige, siehe Ausführungen oben, Seitenanfang. Bei der direkten Bundessteuer Art. 175 Abs. 3 DBG sieht vor, dass die Busse auf 20 % der hinterzogenen Steuer (Nachsteuer) zu reduzieren ist, wenn die steuerpflichtige Person die Steuerhinterziehung anzeigt, bevor diese den Steuerbehörden bekannt ist. Die Selbstanzeige muss ebenfalls vollständig sein und spontan erfolgen (siehe die Ausführungen zum kantonalen Recht). Verjährung für Bussen wegen versuchter bzw. vollendeter Steuerhinterziehung der Kantons- und Gemeindesteuern ab Steuerjahr 2001 Gemäss § 254 StG verjährt die Strafverfolgung
Die Verjährung wird durch jede Strafverfolgungshandlung gegenüber der steuerpflichtigen Person unterbrochen. Mit jeder Unterbrechung beginnt die Verjährungsfrist neu zu laufen; sie kann aber insgesamt nicht um mehr als die Hälfte ihrer ursprünglichen Dauer hinausgeschoben werden. Gemäss § 178 StG gilt für rechtskräftig veranlagte Bussen die 5-jährige relative bzw. die 10-jährige absolute Bezugsverjährung. Verjährung für Bussen wegen vollendeter Steuerhinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern bis und mit Steuerjahr 2000 Das Bussenverfahren muss innert 10 Jahren, nach Ablauf der massgebenden Steuerperiode eingeleitet werden (§ 180 Abs. 2 aStG). Die Bussenperiode kann sich auf maximal 6 Steuerjahre erstrecken (§ 184 Abs. 2 i.V.m. § 176 aStG). Nach Einleitung des Bussenverfahrens gelten die ordentlichen Vorschriften zur Veranlagungs- und Bezugsverjährung. Verjährung der Bussen wegen versuchter bzw. vollendeter Steuerhinterziehung der direkten Bundessteuer Gemäss Art. 184 DBG verjährt die Strafverfolgung
Die Verjährung wird durch jede Strafverfolgungshandlung gegenüber der steuerpflichtigen Person unterbrochen. Mit jeder Unterbrechung beginnt die Verjährungsfrist neu zu laufen; sie kann aber insgesamt nicht um mehr als die Hälfte ihrer ursprünglichen Dauer hinausgeschoben werden.
Bei den Kantons- und Gemeindesteuern
Da das Steuerhinterziehungsverfahren in der neueren Rechtsprechung als echtes Strafverfolgungsverfahren qualifiziert wird, sind die Mindestgarantien nach Europäischer Menschenrechtskonvention (EMRK) zumindest vor einer richterlichen Instanz zu gewähren. Gemäss §§ 242 ff. StG ist das Hinterziehungsverfahren als Strafbefehlsverfahren ausgestaltet. Zuständig für die Ahndung der Tatbestände ist das Kantonale Steueramt. Der Strafbefehl enthält keine richterlichen Tatsachen- und Schuldfeststellungen, sondern ist als blosser Einigungsvorschlag anzusehen. Ist die angeschuldigte Person mit dem Lösungsvorschlag einverstanden, so hat sie damit auf die Garantien von Art. 6 EMRK freiwillig verzichtet.
Das Strafbefehlsverfahren wird grundsätzlich schriftlich durch das Kantonale Steueramt - ausnahmsweise mittels Eröffnung des Strafbefehls bei Verfahrenspflichtverletzungen und bei Selbstanzeigen - eingeleitet.
Das Kantonale Steueramt kann die angeschuldigte Person oder Auskunftspersonen befragen; ausnahmsweise erfolgt auch eine formelle Zeugenbefragung. Die beschuldigte Person muss im Strafbefehlsverfahren nicht mitwirken, sie kann sich auf das Aussageverweigerungsrecht berufen (§ 62 StPO). Es gilt die Unschuldsvermutung.
Das Untersuchungsverfahrens wird mit einer Einstellungsverfügung oder dem Erlass eines Strafbefehls abgeschlossen.
Gemäss § 247 StG können die angeschuldigte Person und der Gemeinderat innert 30 Tagen Einsprache gegen den Strafbefehl erheben. Eine rechtsgültig erhobene Einsprache bewirkt rückwirkende Aufhebung des angefochtenen Strafbefehls. Das Kantonale Steueramt kann hierauf weitere Untersuchungen an die Hand nehmen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Strafbefehl erlassen. Erachtet das Kantonale Steueramt den Erlass eines neuen Strafbefehls als nicht geboten, stellt es das Verfahren ein oder erhebt Anklage beim Steuerrekursgericht.
Gemäss § 249 StG wird das Verfahren vor Steuerrekursgericht unter Achtung der Mindestgarantien zu Art. 6 EMRK durchgeführt (insbesondere Beurteilung des Falles durch eine unabhängige Richterin bzw. einen unabhängigen Richter sowie grundsätzlich Öffentlichkeit der Verhandlungen und Urteilsverkündungen). Das Gericht würdigt die Beweise frei, womit es auch nicht an einen Entscheid über die Nachsteuern gebunden ist. Das Gericht verfügt bezüglich Sachverhaltsermittlung als auch bezüglich Rechtsanwendung über volle Kognition (uneingeschränktes Überprüfungsrecht). So beurteilt es nicht den angefochtenen Strafbefehl, da dieser mit Einspracheführung rückwirkend aufgehoben wurde, sondern entscheidet in der Sache neu.
Sämtliche, am 31.12.2000 noch nicht abgeschlossene Bussenverfahren wegen vollendeter Steuerhinterziehung oder wegen Teilnahmehandlung zur Steuerhinterziehung werden in der Regel nach dem Strafbefehlsverfahren abgeschlossen. Bei der direkten Bundessteuer
Die Einleitung eines Hinterziehungsverfahrens erfolgt durch die kantonale Verwaltung für die direkte Bundessteuer (Kantonales Steueramt, Sektion Rechtsdienst) und wird der steuerpflichtigen Person schriftlich mitgeteilt. Die Eidgenössische Steuerverwaltung kann ebenfalls die Verfolgung der Steuerhinterziehung verlangen.
Nach Art. 182 Abs. 3 DBG gelten die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze, über das Veranlagungsverfahren und über das Beschwerdeverfahren sinngemäss. Der beschuldigten Person wird vor Abschluss der Untersuchung das rechtliche Gehör gewährt.
Nach Art. 182 Abs. 1 DBG wird jedes Hinterziehungsverfahren entweder mit einer Straf- oder einer Einstellungsverfügung abgeschlossen.
Gegen Straf- und Einstellungsverfügungen stehen die Rechtsmittel der Einsprache, der Beschwerde ans kantonale Steuerrekursgericht und der Beschwerde an das kantonale Verwaltungsgericht offen. Verfahren bei Verdacht auf schwere Steuerhinterziehung Besteht Verdacht auf eine schwere Steuerhinterziehung (fortgesetzte Hinterziehung grosser Beträge oder Steuerbetrug), kann der Vorsteher oder die Vorsteherin des Eidgenössischen Finanzdepartements die Eidgenössische Steuerverwaltung (Abteilung Strafsachen und Untersuchungen, ASU) ermächtigen, in Zusammenarbeit mit den kantonalen Steuerverwaltungen eine besondere Steueruntersuchung durchzuführen. Die ASU verfügt dabei über besondere Untersuchungsmassnahmen wie Hausdurchsuchung und Beschlagnahmung. Die ASU erstattet nach Abschluss ihres Untersuchungsverfahrens einen Bericht und allenfalls Strafanzeige wegen Steuerbetrugs. Ausgehend von diesem Bericht verfügt das Kantonale Steueramt die entsprechenden Nachsteuern und Bussen unter Einhaltung der ordentlichen Verfahrensvorschriften. Allgemeines Der Steuerbetrug ist ein qualifizierter Fall der Steuerhinterziehung. Die Steuerbehörden werden durch Verwendung falscher, gefälschter oder unwahrer Urkunden über rechtlich erhebliche Tatsachen getäuscht und zu einer ungenügenden Veranlagung veranlasst. Der Steuerbetrug wird von den Strafbehörden (Bezirksamt bzw. Bezirksgericht) geahndet. Der Tatbestand des Steuerbetrugs setzt nicht voraus, dass dem Gemeinwesen tatsächlich ein Steuerausfall eintritt. Nur die Absicht der steuerpflichtigen Person muss auf die Steuerhinterziehung gerichtet sein. Tatbestandsmerkmale Gemäss §§ 255 ff. StG bzw. Art. 186 ff. DBG müssen folgende Voraussetzungen für die Ahndung eines Steuerbetrugs gegeben sein
Bei begründetem Verdacht für das Vorliegen eines Steuerbetrugs erstattet das Kantonale Steueramt Strafanzeige. Zuständig für die Ahndung eines Steuerbetrugs sind die ordentlichen Strafbehörden. Dabei kann neben einer Busse auch eine Gefängnisstrafe ausgesprochen werden. Seiteninhalt: |
